ΕΛΠ – Οδηγός Εργασιών Τέλους Χρήσης 2024

Λεπτομέριες

Παράδειγμα:

Την 31.12.20Χ1 η επιχείρηση είχε στην κατοχή της αποθέματα για τα οποία δίνονται οι παρακάτω πληροφορίες.

	Σενάριο Α	Σενάριο Β
Αξία κτήσης αρχικού αποθέματος	100	100
Αγορές περιόδου	1200	1200
Αξία κτήσης τελικού αποθέματος (ΤΑ)	150	150
Απαιτούμενο κόστος για την πώληση ΤΑ	20	20
Εκτιμώμενη αξία πώλησης ΤΑ	190	160

Ζητείται να προσδιοριστεί η αξία επιμέτρησης για τα σενάρια Α και Β και το ποσό της σχετικής ζημιάς, εάν υπάρχει.

Ανάλυση – Απάντηση:

	Σενάριο Α	Σενάριο Β
Εκτιμώμενη αξία πώλησης	190	160
Απαιτούμενο κόστος για την πώληση	20	20
Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία	170	140
Αξία επιμέτρησης (κόστος κτήσης / ΚΡΑ)	150	140
Ζημιά επιμέτρησης (0 / 140-150)	–	10
Κόστος πωληθέντων	1150	1160

Λογαριασμός	Χρέωση	Πίστωση
Απομείωση εμπορευμάτων (ζημία)	10,00
Σωρευμένη απομείωση εμπορευμάτων (αντίθετος)		10,00
31.12.20Χ1 – Εγγραφή απομείωσης αποθεμάτων (Σενάριο Β)

Η επιβάρυνση του κόστους πωληθέντων μπορεί να γίνεται συγκεντρωτικά. Δηλαδή, με το ποσό της συνολικής ζημίας επιμέτρησης (για όσα είδη αποθεμάτων συντρέχει περίπτωση) γίνεται συγκεντρωτική εγγραφή (με κίνηση αντίθετου λογαριασμού των αποθεμάτων), χωρίς να απαιτείται ενημέρωση του αναλυτικού αρχείου που μπορεί να τηρεί η επιχείρηση κατ’ είδος αποθέματος.

Ο αντίθετος λογαριασμός παρακολούθησης της σωρευμένης απομείωσης- υποτίμησης των αποθεμάτων του τέλους της περιόδου συνεκτιμάται κατά την επιμέτρηση στο τέλος της επόμενης περιόδου.

Η «καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία» ορίζεται ως η εκτιμώμενη τιμή διάθεσης του αποθέματος στην κανονική πορεία της επιχειρηματικής δραστηριότητας, μειωμένη κατά το τυχόν κόστος που απαιτείται για την ολοκλήρωσή του και για την πραγματοποίηση της διάθεσης. Το κόστος που απαιτείται για την πώληση είναι συνήθως οι προμήθειες πώλησης, τα έξοδα συσκευασίας και τα μεταφορικά.

Για τις περιπτώσεις των υλικών που προορίζονται για μεταποίηση, το θέμα του προσδιορισμού της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας τους είναι πιο σύνθετο. Στην περίπτωση αυτή πρέπει να λαμβάνεται υπόψη το συνολικό κόστος παραγωγής και το καθαρό τίμημα πώλησης του έτοιμου προϊόντος.

Το κόστος κτήσης προσδιορίζεται με μία γενικά αποδεκτή μέθοδο, όπως:

• η FIFO,
• η μέθοδος του σταθμικού μέσου όρου σε όλες τις αποδεκτές εκδοχές της,
• η μέθοδος της λιανικής.

 

Προσοχή!

Η LIFO δεν είναι αποδεκτή μέθοδος.

Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους εφαρμόζεται για τον προσδιορισμό του κόστους κτήσης αποθεμάτων που δεν είναι συνήθως αντικαταστατά, όπως τα επί παραγγελία (π.χ. ειδικών προδιαγραφών) αποθέματα.

Ο προσδιορισμός του κόστους κτήσης για αποθέματα που έχουν την ίδια φύση ή χρήση γίνεται με την ίδια μέθοδο. Ο προσδιορισμός του κόστους κτήσης για αποθέματα που δεν έχουν την ίδια φύση ή χρήση μπορεί να γίνει με διαφορετικές μεθόδους. Για παράδειγμα, μπορεί από την ίδια οντότητα, να χρησιμοποιείται η μέθοδος FIFO για τα υλικά προς βιομηχανοποίηση και η μέθοδος του μέσου σταθμικού όρου για τα εμπορεύματα.

1.10.3 Εύλογη αξία – Επιμέτρηση αποθεμάτων

Σε αντίθεση με τη γενική ρύθμιση του άρθρου 20 των ΕΛΠ, για επιμέτρηση των αποθεμάτων στο μικρότερο ποσό μεταξύ αξίας κτήσης και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας, παρέχεται η δυνατότητα επιμέτρησης αποθεμάτων στην εύλογη αξία τους μείον το κόστος που απαιτείται για την διάθεσή τους, μόνο για οντότητες που κατέχουν αποθέματα αποκλειστικά για πώληση στα πλαίσια κερδοσκοπικών συναλλαγών (commodity traders), και με την πρόσθετη προϋπόθεση ότι τα αποθέματα αυτά είναι χρηματιστηριακά αγαθά, δηλαδή οι τιμές τους διαπραγματεύονται σε οργανωμένες αγορές. Τη δυνατότητα αυτή δεν έχει μια επιχείρηση που διαθέτει χρηματιστηριακά αποθέματα στα πλαίσια συνήθων εμπορικών (μεταπώληση εμπορευμάτων) ή παραγωγικών (πρώτες ύλες και υλικά) δραστηριοτήτων.

Για τα αποθέματα αυτά, το κέρδος κατά την πώληση προκύπτει ως διαφορά μεταξύ της τιμής πώλησης και της τελευταίας επιμέτρησης.

Σε περίπτωση επιμέτρησης στην εύλογη αξία, σύμφωνα με το άρθρο 24, παρατίθεται:

α) Σαφής δήλωση ότι έχει γίνει χρήση της δυνατότητας επιμέτρησης στην εύλογη αξία, καθώς και τα κονδύλια των χρηματοοικονομικών καταστάσεων που έχουν επιμετρηθεί στην εύλογη αξία.

β) Λογαριασμός των σημαντικών υποθέσεων στις οποίες βασίζονται τα υποδείγματα και οι τεχνικές επιμέτρησης.

γ) Ανά κονδύλι στοιχείων του ισολογισμού: η εύλογη αξία, οι μεταβολές της που έχουν αναγνωριστεί στα αποτελέσματα, καθώς και οι μεταβολές αυτής που έχουν αναγνωριστεί απευθείας στην καθαρή θέση (διαφορές εύλογης αξίας).

δ) Πίνακας στον οποίο παρουσιάζεται η κίνηση των διαφορών εύλογης αξίας κατά τη διάρκεια της περιόδου, με ανάλυση σε μικτό ποσό και αναβαλλόμενο φόρο εισοδήματος, όταν αναγνωρίζεται αναβαλλόμενη φορολογία.

ε) Για κάθε κατηγορία παράγωγων χρηματοοικονομικών μέσων, πληροφορίες για την έκταση και τη φύση τους, συμπεριλαμβανόμενων των όρων και των συνθηκών που μπορεί να επηρεάσουν το ποσό, το χρόνο και την πιθανότητα μελλοντικών χρηματοροών.

στ) Για πάγια στοιχεία, η λογιστική αξία των παγίων αυτών που θα αναγνωρίζονταν στον ισολογισμό, εάν τα εν λόγω στοιχεία δεν είχαν επιμετρηθεί στην εύλογη αξία τους, σύμφωνα με το άρθρο 24.

1.11 Μέθοδος αποτίμησης πρώτη εισαγωγή – πρώτη εξαγωγή (FIFO)

Κατά τη μέθοδο αυτή θεωρείται ότι η πρώτη εισαγωγή (αγορά) εξάγεται πρώτη (First In – First Out) και ότι τα αποθέματα της απογραφής προέρχονται από τις τελευταίες αγορές της χρήσεως και αποτιμώνται στις τιμές που αντίστοιχα αγοράστηκαν. Η αρχή του σχετικού υπολογισμού γίνεται από την τελευταία αγορά.

Από τα ανωτέρω συνάγεται πως η μέθοδος της πρώτης εισαγωγής – πρώτης εξαγωγής γίνεται σύμφωνα με τη σειρά εισαγωγής των αποθεμάτων και για το λόγο αυτό, η μέθοδος αυτή ονομάζεται και μέθοδος σειράς εξαντλήσεως των αποθεμάτων.

Όπως αναφέρεται και παραπάνω, τα αποθέματα της απογραφής προέρχονται από τις τελευταίες αγορές της χρήσεως και αποτιμώνται στις τιμές που αντίστοιχα αγοράστηκαν, δηλαδή σε τιμές που πλησιάζουν προς τις τρέχουσες τιμές της αγοράς και συνεπώς, η αξία των αποθεμάτων που εμφανίζεται στον ισολογισμό απεικονίζει όσο το δυνατόν την πραγματικότητα. Αντιθέτως, το κόστος πωληθέντων αποτιμάται με τις αρχικές τιμές άρα η κατάσταση αποτελεσμάτων εμφανίζεται με δεδομένα που απέχουν από την πραγματικότητα.

Δεν υπάρχει δηλαδή ορθός συσχετισμός των εσόδων με το κόστος των πωλήσεων αφού τα τρέχοντα έσοδα από τις πωλήσεις συσχετίζονται με το κόστος πωλήσεων που αποτιμάται σε παλιότερες τιμές.

Η μέθοδος αυτή παρουσιάζει σοβαρές αδυναμίες κυρίως σε περιόδους πληθωρισμού, δηλαδή συνεχούς αύξησης του γενικού επιπέδου των τιμών όπου το κόστος πωληθέντων εμφανίζεται με μειωμένες τιμές και κατά συνέπεια τα αποτελέσματα εμφανίζονται αυξημένα.

Παρουσιάζουμε παρακάτω την καρτέλα του Ε1 ύστερα από την αποτίμηση των υπολοίπων με την μέθοδο FIFO.

Ημερομ.	Συναλ/γές	Μον.	Τιμή	Αξία	Μον.	Τιμή	Αξία	Μον.	Τιμή	Αξία
1.1.Χ1								200	10	2.000
15.1.Χ1	Αγορά	600	12	7.200				600	12	7.200
								800		9.200
23.1.Χ1	Πώληση				200	10	2.000
					400	12	4.800
								200	12	2.400
26.3.Χ1	Αγορά	400	11	4.400				400	11	4.400
								600		6.800
29.5.Χ1	Πώληση				200	12	2.400
					100	11	1.100
								300	11	3.300
31.5.Χ1	Αγορά	100	12	1.200				100	12	1.200
								400		4.500

Με τη χρήση αυτής της μεθόδου εξασφαλίζουμε μια λογική και ρεαλιστική αποτίμηση των αποθεμάτων.

Παρατηρήσεις:

• Σύμφωνα με τα δεδομένα του πρακτικού παραδείγματος, την 23.1.20Χ1 πωλήθηκαν 600 μονάδες. Σύμφωνα με τη μέθοδο FIFO, ό,τι εισάγεται πρώτο εξάγεται και πρώτο. Με τη λογική αυτή, πρώτα πρέπει να εξαχθούν οι 200 μονάδες με τιμή 10 και αξία 2.000 και έπειτα οι υπόλοιπες μονάδες που απομένουν.
• Σύμφωνα με τα δεδομένα της άσκησης, την 29.5.20Χ1 εξήχθησαν από την αποθήκη 300 μονάδες, τις οποίες τις διαχωρίζουμε σε 200 μονάδες με τιμή 12 και αξία 2.400 και σε 100 με τιμή 11 και αξία 1.100.

Αξία τελικών αποθεμάτων: 3.300 + 1.200 = 4.500

Κόστος Πωληθέντων: 2.000 + 4.800 + 2.400 + 1.100 = 10.300

Σύμφωνα με την μέθοδο FIFO, η τιμή κτήσεως ανέρχεται σε 4.500/400 = 11,25 €. Σύμφωνα με τα παραπάνω τα αποθέματα αποτιμώνται στην κατ’ είδος χαμηλότερη αξία μεταξύ κόστους κτήσης και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας

Δηλαδή, εάν η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι 10 αποτιμώνται με 10, ενώ εάν είναι 12 αποτιμώνται με 11,25.

Η παραπάνω ανάλυση απεικονίζεται λογιστικά σε σχήμα «ταυ» ως εξής:

20.01 Εμπορεύματα έναρξης
	(1.1.20Χ1)	2.000	2.000	(31.12.20Χ1)

20.02 Αγορές εμπορευμάτων χρήσης
	(15.1.20Χ1)	7.200
	(26.3.20Χ1)	4.400
	(31.5.20Χ1)	1.200	12.800	(31.12.20Χ1)

20.06 Εμπορεύματα λήξης
	(31.12.20Χ1)	4.500	4.500	(31.12.20Χ1)
82.01 Συγκέντρωση αποτελεσματικών λογαριασμών
	(31.12.20Χ1)	2.000	4.500	(31.12.20Χ1)
	(31.12.20Χ1)	12.800	10.300	Κόστος πωληθέντων

1.12 Μέθοδος αποτίμησης της μέσης τιμής

Σύμφωνα με την μέθοδο αυτή, η οποία αποτελεί την πιο συχνά εφαρμοζόμενη μέθοδο αποτίμησης, τα αποθέματα αποτιμώνται με βάση τον μέσο σταθμικό όρο που προσδιορίζεται για κάθε είδος, ως το αποτέλεσμα του παρακάτω κλάσματος:

Αποτίμηση αποθεμάτων Μέθοδος του μέσου σταθμικού κόστους
Ημ/νία	Συναλλαγές	Μονάδες	Κόστος ανά μονάδα	Αξία	Πωληθείσες μονάδες	Υπόλοιπο μονάδων	Αξία αγορών
1.1.Χ1	Απόθεμα	200	10	2.000		200
15.1.Χ1	Αγορά	600	12	7.200		800	7.200
23.1.Χ1	Πώληση				600	200
26.3.Χ1	Αγορά	400	11	4.400		600	4.400
29.5.Χ1	Πώληση				300	300
31.5.Χ1	Αγορά	100	12	1.200		400	1.200
							12.800

Αξία τελικών αποθεμάτων: 400 x 11,38 = 4.552

Αξία πωληθέντων: (600 + 300) x 11,38 = 10.246

Παρατηρήσεις:

• Αν η κατ’ είδος καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μεγαλύτερη της τιμής κτήσεως (πχ. 12), τότε τα αποθέματα αποτιμώνται στην κατ’ είδος χαμηλό